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　　摘 要 : 从2 0 1 2年以 来各地 “ 营改增 ” 试点 改革情况来看 , 经过改革方案不断地调整和完 善 , 改革后 大邵 分纳税 人 税 负有所下 降 , 企业 负担明显减轻。自2 0 1 6年 5月 1 日 起 , 在全 国范 围全面 推开 营业税改征增值税 ( 以 下称 营改增 ) 试点。建筑业 , 作为 我国的 支柱产业之一 , 已被纳 入试点 范 围。从 “ 营改增 ” 现有结果看 , 建筑 业 “ 营改增 ” 将会完善现有税制体制、刺激投 资、振兴经 济 , 减少流转环节中的 重复征税 问题 , 最终实现 国 家结构 性减税 的 目 的。但是 , “ 营改增 ” 政策在建筑 业 实施过程 中也遇到一些 问题 , 本文将重 点剖析建筑业 “ 营改增 ” 过程 中的 困难 , 并提 出相应 的应 对措施。

　　关键词 : 营改增; 企业税 负; 重复 征税; 建筑 业 ; 应对措施

　　一、 引言

　　所谓 “ 营改增 ” , 即营业税改为增值税 的简称。 1 9 9 3年 “ 分税制 ” 改革伊始 , 由于我 国政府财力有限 , 税务征管水平 较低 , 税制结构 以流转税为主 , 增值税和 营业税并存。增值税和营业税是 调 节我国商品和劳务流通的两个最主 要税种 , 其中 , 第二产业 (工 业 ) 主要 由增值税调节 , 第三产业 (服务业 ) 主要 由营业税调节。相 比而 言 , 营业税税制简单 , 易于征管 , 但存在重复课税、阻碍分工 合作的问题。从某种意义上讲 , 营业税的长期实施延缓了我国第三产业的发展 步伐。为 了加快第三产业的发展 , 自2 0 1 2年1月 1 日起 , 我国在上海、北京等 1 省市的交通运输业和 部分现代服务业开展 了营业税改增值税的试点工 作 , 己经取得了较为成功的转型 和宝贵 的经验。根据 “ 十二五 ” 规划的要求 , 2 0 1 5年我国将进一步推动建筑行业的 “ 营改增 ” , 全面启动建筑业 “ 营改增 ” 工作 , 完善增值税链条。近年来 , 随着 “ 十二五 ” 规划的逐步落实 , 建筑业 “ 营改增 ” 也全面启动。经国务院批准 , 自2 0 1 6年5月 1 日起 , 在全国范围内全面推开营业税改征增值税试点 , 建筑业纳入试点范围。从现有结果看 , 建筑业 “ 营改增 ” 将会完善现有税制体制、刺激投资、振兴 经济 , 减少流转环节 中的重复征税问题 , 最终实现国家结构性减税的目的。但是 , 在具 体实施过程中 , 也 遇到许多问题。

　　二、 建筑业现行税制下面 临的主要问题

　　1 . 营 业税重复征税现象 突 出重复征税是 指对同一征税主体进行两次或两次 以上征税行为。按照现行税制 , 施工 企业按照工 程结算收入 的3 %缴纳营业税。但是 , 在实际施工过程中 , 企业实际上 己经承担了购买设备、辅材 ; 支付车辆加油费、维修费 ; 房屋水电等相应增值货物的进项税 , 且无法进行抵扣。更为严重的是 , 对于 建筑业施工企业 , 很多项 目需要分包完成 , 营业税的重复征税现象不仅存在于非应税对象不 同税种的征 收 , 还有一大部分是 在分包 环节的重复征收。在现行税制下 , 如果 同一 项 目经过二次或者 二 次以上分包 所缴纳的税款是 不 能抵减总包 方的税款。 “ 营改增 ” 调整后 , 通过调增业务流程 , 可 以解决总包 方重复征税问题。

　　2 . 征税对象混 乱在建筑业 中 , 由于 采用 混合销售方式 , 经常出现征税对象交叉。建筑业的混合销售行为既涉及增值税应税行为又涉及营业税应税行为。尽管有关条文 己经 明确规定了混合销售行为的纳税方法 , 但实际税收征管过程中 , 由于征管方式不 同 , 会引起两个税务征管系统的征管混乱 , 不利于 明确征管权利和 降低税收征管成本。具体来说 , 增值税应税行为有三种 : 一 是 销售货物 ; 二 是 提供应税劳务 ; 三是 进 口 货物。而 营业税的应税行为有两种 : 一是 提供应税劳务 ; 二是 非劳务类应税行为。对于上述应税行为 , 常见的是二 者 混合征收 , 不 能清楚界定征税对象 , 存在税收隐患。在税务稽查过程中 , 对不能准确判断应税行为的 , 将从严从高征税。

　　三、 “ 营改增 ” 对建筑业企业税负的影响

　　1 . 正 面 影响 ( 1 ) 降低税负通过几年来 “ 营改增 ” 在试点企业的实施证明 , “ 营改增 ” 在一 定程度上避免企业重复征税 , 降低企业税负。如某施工企业购买机器设备、材料等货物取得增值税专用发票 , “ 营改增 ” 改制前 , 企业采用 营业税模式进行核算 , 相关增值税专用 发票无法进行抵扣 , 增加 了企业成本 , 降低 了企业利润。 “ 营改增 ” 改制后 , 企业采用增值税模式进行核算 , 取得 的相关增值税专用发票进行正常抵扣 , 减轻了企业负担 , 有利于企业发展。 ( 2 ) 减少重复征税建筑行业中分包 现象频频发生 , 大致存在集 团内部单位分包和 无关联方的外部分包两种模式。针对分包部分 , 营业税中明确规定 , 一 次分包合同额可以抵扣总合同额。对于 二 次分包或者 二 次以上分包 是不 能进行任何抵扣 , 要全额纳税。但是 实行 “ 营改增 ” 后 , 可 以通过调 整业务流程 , 解决分包环节重复纳税的问题。 “ 营改增 ” 在原有 1 7%和 1 3%两档税率的基础上 , 增加了 1 190 和 690 两档税率。目前 , 建筑施工 企业营业税率为 390 , “ 营改增 ” 后 , 建筑行业增值税率变为 1 190 。相对于 营业税 , 增值税可 以抵扣相关进项税 , 实现税 负转嫁。理论上应该 出现增值税税负低于 营业税税负 的情况。然而 , 由于 建筑业的特殊性 , 对于未完工 项 目 , 可能会 出现企业税负不减反增的情况。

　　2 . 负面 影响 ( 1 ) 无法获得增值税专用 发票建筑行业由于本身属于劳动密集型行业 , 产值基数大、竞争激烈、行业上下游涉及的产业部门多、行业不规范等多种因素 , 使建筑施工 企业在获得增值税专用发票时存在困难。例如 , 建筑业需要大量材料 , 而很多大宗材料可抵扣的税率低或不 能抵扣 , 如混凝土抵扣率低 , 地材 , 辅材部分无法开具 增值税发票 ; 有大量甲供材的情况存在 , 此项按税法规定不 能抵扣 ; 水 电暖等很难取得增值税专用 发票 , 融资成本无法抵扣等。因此 , “ 营改增 ” 后 虽然建筑企业的进项税可 以抵扣 , 但是 由于建筑业 自身特点 , 能够获得的增值税发票相对较少 , 可抵扣的税率低 , 因而抵扣的进项税相对较少 , 不能弥补税率上升造成的税负增加 , 反而可能加重建筑施工企业税负压力。

　　( 2 ) 增加劳务费用建筑业用人需求多 , 工种特殊 , 人工 费占产值 比重高。正规建筑企业一般不会招聘正式在编人员 , 通常在劳务市场临时聘用大批量零散的农民工 或小时工 , 这部分临时人员提供劳务服务 , 建筑企业支付劳务工资。由于这部分人工成本不 能取得相应的发票 , 因此建筑企业对应人工成本部分无法进行抵扣。有可 以组织零散农民工并具有施工 分包 资质的企业 , 可 以给建筑公司开具发票 , 但是税率在3阶 690 , 使建筑企业可抵扣进项税金额的。原建筑企业在 “ 营改增 ” 前税负390 , “ 营改增 ” 后 反而 增加到 1 1% , 导致建筑企业劳务费用增加 , 负担加重。

　　四、 建筑业 “ 营改增 ” 的应对措施

　　国家进行税收改革的出发点是为 了优化税负结构 , 推动经济结构的调 整 , 促进税制结构改变 , 降低企业负担 , 加快企业发展 , 为此 , 针对建筑业 “ 营改增 ” 可能出现 的问题提 出 以下应对措施 :

　　1 . 加 强企 业合同 管理现阶段 , 建筑业与交通运输业、有形动产租赁业、销售货物、提供修理修配劳务、技术咨询服务、鉴证咨询服务等征收增值税的行业关系紧密。建筑施工企业在对外签订合 同时应依据增值税进项税能否抵扣销项税来合理选择合作伙伴。对于 能够作为进项税抵扣销项税的业务 , 应选 择一 般纳税人作为合作伙伴 ; 对于 不 能进行抵扣 , 进项税直接计入成本费用 的业务应选择小规模纳税人作为合作伙伴。

　　2 . 减 少不必要 劳务支 出由于 目前劳务支出 无法抵扣销项税 , 建筑施 工企业应尽 量减少不 必要 的劳务支 出 , 避免能够使用机械设备替代的纯劳务合 同。 “ 营改增 ” 后 , 建筑施工企业应对所有施工合同划分进一步细 化 , 在国家政策允许的范围内和 业主 做好充分沟通的前提下 , 可以考虑签订 工程分包 合同、专业施工合同等 , 以减少本企业劳务支出无法抵扣的情况。

　　3 . 控制不 可抵扣 项 目的开 支 “ 营改增 ” 以后 , 建筑施工 企业不可抵扣进项税的成本费用 主要有 : 人工成本支 出、临时设施支出、征地补偿支出、财产保险支出、不动产租赁支 出、业务招待支出、职工福利费支出等。企业应该完善预算管理体系 , 建立预算监管和执行考核体系 , 编制成本控制计划 , 严格执行公司 审批制度。严格控制这些项 目支出不仅有利于减少企业成本 , 增加企业利润 , 还能避免了这些项 目的进项税发票无法抵扣的问题。

　　参考文献

　　[l] 许善达 . 除弊新税制 [J 」 . 财经 , 2 0 08 , ( 1 6 ) : 3 4 一 3 5 .

　　[2] 陈大名 , 周 明俊 . “ 营改增 ’ 夕首月 1 . 7万户皖企享减税 “ 红利 ” [N] . 中国税务报 , 20 1 2 一 1 1 一 1 9 .

　　《建筑业营改增改革面 临的问题与应对措施》来源：《企业改革与管理》，作者：吴锦锦。